Jak wyliczyć odpis aktualizujący należności z tytułu dostaw i usług?
Jeśli istnieje duże prawdopodobieństwo, że należności nie zostaną uregulowane, zgodnie z prawem bilansowym obejmuje się je odpisem aktualizującym.
Niestety, często błędnie przyjmuje się, że jeśli nie ma żadnych należności przeterminowanych, to również nie ma problemu z ich ściągalnością i nie dokonuje się dalszej analizy historycznej.
Zgodnie z literą prawa odpisy na należności powinny się także odnosić do należności nieprzeterminowanych, gdyż najpewniej część z nich stanie się nieściągalna w przyszłości.
Zasada ostrożności
Na konieczność aktualizacji majątku jednostki wskazuje zasada ostrożności.
Poszczególne składniki aktywów i pasywów wycenia się stosując rzeczywiście poniesione na ich nabycie (wytworzenie) ceny (koszty), z zachowaniem zasady ostrożności. W szczególności należy w tym celu w wyniku finansowym, bez względu na jego wysokość, uwzględnić:
- zmniejszenia wartości użytkowej lub handlowej składników aktywów, w tym również dokonywane w postaci odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych,
- wyłącznie niewątpliwe pozostałe przychody operacyjne i zyski nadzwyczajne,
- wszystkie poniesione pozostałe koszty operacyjne i straty nadzwyczajne,
- rezerwy na znane jednostce ryzyko, grożące straty oraz skutki innych zdarzeń.
Wysokość odpisu
Ustawodawca przewidział górne granice wielkości odpisu aktualizującego. I tak wartość należności aktualizuje się, uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty, poprzez dokonanie odpisu aktualizującego, w odniesieniu do:
- należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości - do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu komisarzowi w postępowaniu upadłościowym,
- należności od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego - w pełnej wysokości należności,
- należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna - do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności,
- należności stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego - w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania,
- należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców - w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności.
Jak wyliczyć odpis aktualizujący?
Jeśli konieczne jest utworzenie odpisu na należności wątpliwe, należy się zastanowić, jak prawidłowo go wyliczyć. Najłatwiej, ale i zgodnie z ideą, dokonać tego na podstawie danych historycznych, ustalając w pierwszej kolejności odpis procentowy (wskaźnik), służący do wyliczenia odpisu.
Aby obliczyć wskaźnik procentowy, możemy przyjąć na przykład następującą uproszczoną metodologię: sumę salda należności na dzień bilansowy, których termin wymagalności jest dłuższy niż 1 rok oraz należności spisanych w roku obrotowym podzielić przez należności z poprzedniego roku obrotowego. Ważne jednak, aby nie uwzględniać jedynie należności przeterminowanych, ale również należności bieżące.
Tak wyliczony udział mnożymy przez należności z dnia bilansowego (zarówno przeterminowane, jak i bieżące) i otrzymujemy w ten sposób odpis kwotowy.
Ważne jest, aby przyjęty sposób ustalenia odpisów aktualizujących wartość należności, został określony w polityce (zasadach) rachunkowości oraz był konsekwentnie stosowany w kolejnych okresach obrachunkowych.
Na danych liczbowych może to wyglądać następująco. Załóżmy, że mamy do czynienia z należnościami z tytułu dostaw i usług, dla których jesteśmy w stanie wygenerować tzw. raport wiekowania. Wartość brutto należności na bilansie zamknięcia (31.12.2013) wynosi 100.000 zł (z czego 15.000 zł to należności przeterminowane więcej niż 1 rok), na bilansie otwarcia (31.12.2012) była równa 150.000 zł. Przyjmijmy również, że wartość spisanych należności w 2013 wynosi 10.000 zł.
Odpis wyliczyć można w dwóch kolejnych krokach:
1. ustalamy wielkość % odpisu
% odpis = (15.000 + 10.000) / 150.000 x 100% = 16,7%
2. ustalamy wartość (kwotową) odpisu
16,7% x 100.000 = 16.700 zł
Zatem odpis aktualizujący w omawianym przypadku wynosi 16.700 zł. Metoda prosta, ale bardzo skuteczna w wielu sytuacjach, a przy tym pozwala zaoszczędzić sporo czasu.
To tylko jeden z przykładów na liczenie odpisów. Można metodę oczywiście modyfikować i liczyć np. wskaźnik procentowy dla kilku lat wstecz, a potem zastosować średni wskaźnik do wyliczenia odpisu na koniec roku bieżącego.
Jeśli jednak nie jesteśmy pewni co do wysokości dokonanego odpisu lub nie czujemy się na siłach, aby go policzyć, można skorzystać z pomocy ekspertów lub profesjonalnych systemów eksperckich liczących tego typu odpisy, które dostępne są na rynku.
Ujęcie w księgach rachunkowych
Odpisy aktualizujące wartość należności zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych lub do kosztów finansowych (strona WN) - zależnie od rodzaju należności, której dotyczy odpis aktualizacji. Drugostronnie (strona MA) księgujemy na koncie Odpis aktualizujący wartość należności (w analityce na koncie danego kontrahenta).
Należności umorzone, przedawnione i nieściągalne
Należności umorzone, przedawnione lub nieściągalne zmniejszają dokonane uprzednio odpisy aktualizujące ich wartość. Jeśli nie dokonano od nich odpisów aktualizujących wartość lub dokonano odpisów w niepełnej wysokości, zalicza się je odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych lub kosztów finansowych.
Warto przypomnieć również, iż należności umorzone, przedawnione i nieściągalne nie powinny być wykazywane w bilansie podmiotu.
Pod pojęciem aktywów rozumieć należy bowiem kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Wspomniane należności nie spełniają jednak podstawowego warunku zaliczenia ich do aktywów, ponieważ:
- nie reprezentują określonej wartości gospodarczej
- nie będą stanowiły źródeł wpływu korzyści ekonomicznych.
Ustanie przyczyny dokonania odpisu
W przypadku ustania przyczyny, dla której dokonano odpisu aktualizującego wartość aktywów, równowartość całości lub odpowiedniej części uprzednio dokonanego odpisu aktualizującego zwiększa wartość danego składnika aktywów i podlega zaliczeniu odpowiednio do pozostałych przychodów operacyjnych lub przychodów finansowych.
